¿Conoces las claves del régimen fiscal que afecta al arrendamiento de viviendas?

El objeto de estas notas es proporcionar un resumen del régimen fiscal especial para las entidades cuya actividad económica principal es el arrendamiento de viviendas. Los principales incentivos afectan a los impuestos sobre Sociedades (IS) y sobre el Valor Añadido (IVA).

Impuesto sobre Sociedades (IS)

La ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades (LIS) desarrolla este régimen especial en los artículos 48 y 49. A continuación se relacionan las características y requisitos más importantes para poder acogerse al régimen y gozar de la bonificación:

• Pueden acogerse al régimen las sociedades que tengan como actividad económica principal (no exclusiva) el arrendamiento de viviendas situadas en territorio español.
• Es necesario que la entidad disponga de medios materiales y personales. Se considera que en el arrendamiento de inmuebles se realiza actividad económica cuando se utilice, al menos, una persona empleada con carácter laboral y jornada completa. No obstante, la Administración ha interpretado, que si se cede la gestión de actividad de arrendamiento a terceros que disponen de esa organización (p.e. un A.P.I) de medios personales que son necesarios para desarrollar tal actividad, igualmente se considera cumplido dicho requisito.
• Se entiende por arrendamiento de viviendas el definido en el artículo 2.1 de la Ley de Arrendamientos Urbanos (LAU). Importante destacar que la vivienda debe tener el carácter de permanente para el arrendatario y, por tanto, quedan excluidas las viviendas que se destinen a satisfacer necesidades temporales.
• Se asimilan a viviendas el mobiliario, los trasteros, los parkings (con el máximo de dos) y se excluyen los locales de negocios.
• Las viviendas deben haber sido construidas, promovidas o adquiridas por la entidad.
• El número de viviendas arrendadas u ofrecidas en arrendamiento por cada período impositivo debe ser en todo momento igual o superior a ocho.
• Las viviendas deben estar arrendadas u ofrecidas en arrendamiento durante al menos tres años. Este plazo se computará:
  • Si las viviendas pertenecen a la entidad antes de acogerse al régimen, desde la fecha de inicio del periodo impositivo en que se comunique la opción por el régimen, siempre que a dicha fecha la vivienda estuviera arrendada.
  • En caso contrario, desde la fecha en que las viviendas fueron arrendadas por primera vez por ella.
• La actividad de promoción inmobiliaria y la de arrendamiento deben contabilizarse separadamente para cada inmueble con el desglose necesario para conocer la renta correspondiente a cada vivienda.
• En el caso de entidades que desarrollen actividades complementarias a la de arrendamiento de viviendas las rentas susceptibles de gozar de la bonificación deben:
  • Ser superiores al 55% del total de las rentas del periodo impositivo, excluidas las derivadas de la transmisión de los inmuebles arrendados una vez transcurrido el período mínimo de tres años, o
  • alternativamente que al menos el 55% del valor del activo de la entidad sea susceptible de generar rentas que tengan derecho a la aplicación de la bonificación.
• La aplicación de este régimen es opcional. Por ello hay que comunicar a la Administración tributaria la opción por el mismo y se aplicará en el periodo impositivo que finalice con posterioridad a dicha comunicación y en los sucesivos mientras no se renuncie.
• La LIS establece algunas incompatibilidades con la aplicación de los siguientes regímenes especiales: Agrupaciones de interés económico, UTEs y sociedades de capital-riesgo, Instituciones de inversión colectiva, Minería e investigación y explotación de hidrocarburos.
  Las entidades a las que les sean de aplicación los incentivos fiscales para las PYMEs podrán optar entre aplicar dichos incentivos o aplicar el régimen de arrendamiento de viviendas.
• La parte de la cuota íntegra que corresponda a las rentas derivadas del arrendamiento de viviendas que cumplan los requisitos exigidos para la aplicación de este régimen tendrá una bonificación del 85%. Por ello el tipo efectivo actual será el 3,75%.
  La bonificación es incompatible con la reserva de capitalización. Tampoco es aplicable a la renta generada en la transmisión de las viviendas.
• Cuando la entidad distribuya dividendos y el socio sea persona jurídica habrá que diferenciar si es con cargo o no las rentas a las que haya resultado de aplicación la bonificación y la exención prevista en el artículo 21 de la LIS se aplicará sobre el 50% de su importe. Todo ello exige un minucioso control por parte de la entidad que reparte dividendos o reservas.
• Transmisión de participaciones de la entidad:
  • Socio persona física: la ganancia obtenida tributa al régimen general del IRPF.
  • Socio persona jurídica: la exención de la parte de la renta obtenida que se corresponda con reservas bonificadas de la entidad se reduce en un 50%, independientemente del momento en que se realice la transmisión y el régimen fiscal aplicable en este momento.

• A los socios no residentes se les aplican las reglas generales del IRNR.
  • Los dividendos distribuidos por la entidad se consideran obtenidos en territorio español y, por tanto, están gravados al 19% o al tipo establecido en el CDI. Sin embargo, si el dividendo goza de exención en España el socio no residente sólo tributará en su país de residencia.
  • En las transmisiones de participaciones el socio tributará, si hay CDI, en el Estado de su residencia. Si no lo hay tributará en España y no podrá gozar de la exención.

Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA)

El artículo 91.dos.1.6º de la Ley 37/92 (LIVA) prevé, en su segundo párrafo, la aplicación del tipo impositivo reducido del 4% a las entregas de las viviendas que sean adquiridas por las entidades que apliquen el régimen especial previsto en los artículos 48 y 49 de la LIS, siempre que a las rentas derivadas de su posterior arrendamiento les sea aplicable la bonificación establecida en los artículos citados.

La entidad adquirente deberá comunicar al sujeto pasivo, con anterioridad al devengo de la operación, que tiene derecho a aplicar el régimen especial y de que a las rentas derivadas de su posterior arrendamiento les es aplicable la bonificación. Tales circunstancias podrán acreditarse mediante una declaración escrita firmada por el referido destinatario dirigida al sujeto pasivo, en la que se haga constar, bajo su responsabilidad, su cumplimiento.

La aplicación del tipo reducido del 4% es procedente a las adquisiciones de viviendas terminadas efectuadas por una entidad que, en el momento de dicha adquisición, todavía no cumpliera con los requisitos necesarios para poder aplicar el régimen especial previsto en la LIS, siempre que le referida entidad tuviese la intención, confirmada por elementos objetivos que deberán concurrir a la fecha de adquisición, de dedicar las viviendas que adquiera en el año siguiente al arrendamiento y vaya a tener derecho a la bonificación establecida en el artículo 49.1 de la LIS respecto de las rentas que vaya percibir del referido arrendamiento.

Conclusión

El régimen especial explicado anteriormente constituye una opción muy interesante para las entidades propietarias de más de ocho viviendas que se dedican al arrendamiento de las mismas.

Los beneficios fiscales más importantes son la tributación por I.S. al 3,75% (en lugar del 25%) y por IVA, en la adquisición de las viviendas, al 4% (en lugar del 10%).